理相关问题探讨 颜广胜 摘要：“工程结算”科目的应用，使得每项工程施工合同以及所有在建施工合同的价款结算、合同收入、成本以及 毛利等情况都得到了更为清晰、直观的反映，使得会计信息质量有了进一步提高。 关键词：“工程结算”；科目核算；会计处理 一、“工程结算”科目核算 施工企业根据建造合同的完工进度，向业主开出工 程价款结算单办理结算的价款。计入该科目的金额除包 括为完成合同规定的工作内容所确认的工程价款外，因 合同变更、索赔、奖励等形成的收入款项亦应通过本科 目核算。但不包括预收业主支付备料款项，该款项只能 在工程开工后，随工程的进度，在每次结算工程价款时， 从工程价款中扣减，于工程竣工前全部扣减完。合同变 更是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整， 因合同变更而增加的收入，应在同时具备下列条件时予 以确认：第一，客户能够认可因变更而增加的收入。第 二，收入能够可靠地计量。索赔款是指因客户或第三方 的原因造成的、向客户或第三方收取的、用以补偿不包 ＋“＋”＋“＋”＋一＋”＋一＋一十－＋一＋－＋一＋一＋ 括在合同造价中的成本的款项，因索赔款而形成的收 入，应在同时具备下列条件时予以确认：第一，根据谈判 情况，预计对方能够同意这项索赔。第二，对方同意接受 的金额能够可靠地计量。奖励款是指工程达到或超过规 定的标准、客户同意支付的额外款项，因奖励而形成的 收入，应在同时具备下列条件时予以确认：首先，根据目 前合同完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达 到或超过规定的标准。其次，奖励金额能够可靠地计量。 如此核算的目的是：通过“工程结算”科目的归集，能够 直观、全面地反映出某个建造合同从签订合同开始到合 同完工交付所有环节所完成工作量的本期结算情况以 及累计结算情况，同时可以反映出施工企业全部建造合 同的本期结算情况和累计结算情况，便于施工企业与合 －—．卜一—＋一－—－卜＊—－－卜一—・卜一—－ 一一—＋一－——卜－＋－＋－＋－＋一＋－—＋一－＋・ 贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”账户。 ４．将自产、委托加工或购买的货物用于个人消费、 投资、分配给股东或投资者。无论是会计上还是税法上， 均按销售业务处理，即借记“应付职工薪酬”、“长期股权 投资”、“应付股利”等账户，贷记“主营业务收入”、“应交 税费——应交增值税（销项税额）”等账户。 （二）不确认为收人的视同销售业务 不确认为收入的视同销售业务包括以下四类：（１） 销售代销货物（收取手续费方式）；（２）将自产或者委托 加工的货物用于非增值税应税项目；（３）将自产、委托加 工的货物用于集体福利；（４）将自产、委托加工或者购进 ２．将自产或者委托加工的货物用于非应税项目、集 体福利。这两类视同销售业务，资产所有权属没有发生 改变，属于企业内部处置资产，同时也不符合会计准则 中收入的确认条件，因此，会计上不确认收入，只按成本 进行结转，并按税法规定计算并交纳增值税额。发生这 类业务时，借记“在建工程”、“管理费用”等账户，贷记 “库存商品”、“应交税费——应交增值税（销项税额）”等 账户。 ３．将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他 单位或者个人。这类视同销售业务不能产生可准确计量 的经济利益的流入，不符合收入确认条件，因此在会计 上不能确认收入，只能按成本转账，借记“营业外支出” 账户，贷记“库存商品（按账面价值入账）”、“应交税 的货物无偿赠送其他单位或者个人。 企业发生以上四类视同销售业务时，均不符合会计 准则中收入的确认条件，因此，会计处理上不做销售，而 按成本进行结转。其具体的会计处理方法为： 费——应交增值税（销项税额）”等账户。 参考文献： 『１］中华人民共和国财政部．企业会计准￣１１２００６［Ｍ１．北京：经 济科学出版社，２００６． １．销售代销货物（收取手续费方式）。收取手续费方 式销售代销货物时，受托方按委托方定价进行销售，并 不赚取销售差价，因此受托方的收入来自于向委托方收 取的手续费，只有在收取手续费时才能确认为收入，而 销售代销货物时不能确认为收入。销售代销货物时，借 记“银行存款”账户，贷记“受托代销商品”、“应交税 费——应交增值税（销项税额）”等账户。 ２８ 『２】财政部国家税务总局令第５Ｏ号．中华人民共和国增值税 暂行条例实施细则，２００８． 【３惆金琳．增值税视同销售货物行为会计处理的探讨［Ｊ］．商 业会计，２０１０，（１４）． （作者单位：河南教育学院） 同成本对比，掌握结算进度。 同收入、建筑合同费用及建造合同利润。 二、“工程结算”会计处理的依据与方法 （二）与“主营业务收入”科目的关系 （一）“工程结算”会计处理依据 从科目之间的对应关系角度看，“工程结算”科目和 现行施工单位“工程结算”会计处理依据主要体现 “主营业务收人”科目侧重于不同方面揭示建造施工进 在两个方面：一方面是工程价款结算单。工程价款结算 度状况。即在施工过程中，“工程结算”科目和“主营业务 单是“工程结算”科目记录金额的重要衡量标准，其由施 收人”科目侧重于不同方面揭示建筑施工进度状况；在 工单位以建造合同为依据，以对已完成工作量工程价款 施工竣工后，施工单位核算两大科目的累计发生额，核 计量结果为主要内容而制作出来。同时，工程价款结算 算结果显示：两大科目之间的累计发生额相等，由此表 单必须经业主签字后才具备法律效应；另一方面是建筑 明施工工程确认的收入与业务确认的工程结算价款保 工程结算合同、建造工程竣工验收证明等资料。施工工 持一致性。若两大科目之间的累计发生额不等，则表明 程竣工后，施工单位需依据建筑工程结算合同、建造工 施工工程确认收人额和确认的工程结算价款存在着一 程竣工验收证明等资料对“工程结算”与“工程施工“科 定的差额，究其原因在于部分业主为达到规避风险的目 目对冲予以会计处理。 的，可以保留部分工程结算价款，导致实际发生的工程 （二）“工程结算”会计处理方法 结算价款大于业主确认的收入结算价款，这种现象最常 与其他项目不同的是，建筑施工项目具有投入资金 出现在跨年度工程项目中。根据《施工单位会计制度》之 多、施工周期长等特点。此背景下，需要施工单位以权责 规定：施工单位需依据结算额确认合同收入。在上述现 发生制和配比原则为指导，采用完工百分比法核算和确 象形势下，这种确认方法难以满足施工单位的需求，因 认资产负债表中的建造合同收入和费用。另外，施工单 此需按照建造合同准则的规定，以谨慎原则为指导，结 位通常采用按月结算、分段结算等方法核算和确认实际 合权责发生制开展建造合同的确认活动。 工作中的工程价款。期末，施工单位结合施工合同完工 四、“工程结算”科目核算内容在会计报表中的应用 状况制作工程价款结算账单，并依据该账单实现会计分 “工程施工”科目余额与“工程结算”科目余额之间 录：借记“应收账款”科目，贷记“工程结算”科目。当施工 的差额，即表示施工单位已完工部分但未办理结算的价 单位采用完工百分比法核算和确认建造合同收入、建造 款总额。该款项作为一项流动资产，通常列示于资产负 合同费用及建造合同利润时，并以此为依据实现会计分 债表“存货项目中。同时，施工单位可依据资产负债表加 录：借记“主营业务成本”科目，贷记“主营业务收入”科。 大工程价款结算力度，保证加速资金流动，为施工单位 目，若以其差额为依据实现会计分录：借记“工程施 各项施工活动顺利运行提供稳定的环境。 工——合同毛利”科目，贷记“工程施工——合同毛利” “工程结算”科目余额与“工程施工”科目余额之间 科目。 的差额，即表示施工单位已完工部部分但以办理结算的 三、“工程结算”与其他科目的关系 价款总额，该款项作为一项流动负债，通常列示于资产 （一）与“工程施工”科目的关系 负债表“预收账款”项目中。同时，施工单位可依据资产负 从科目之间的对应关系角度看，“工程结算”被视为 债表降低自身负债水平，保证建筑施工能够按期完成。 “工程施工”科目的抵消科目。待建筑施工竣工后，施工 为确保施工单位会计信息使用者准确把握建造合 单位应保证“工程结算”科目与“工程施工”科目核算对 同的执行状况，需要加大对会计报表附注信息披露，其 象余额的一致性，从而实现两科目对冲结平，至此完成 披露内容如下：累计已结算的价款、累计已发生的成本、 建造合同工程结算工作。目前，施工单位“工程结算”科 累计已确认的毛利等。 目主要用于反映工程价款结算状况，而“工程施工”科目 参考文献： 主要用于反映建造合同费用、建造合同收入及建造合同 ［１】贺成功．我国ＢＴ项目税收征管与会计核算现状［Ｊ１．中国 成本，直至施工单位施工竣工后，两科目余额期末才发 外资．２０１２（１９）． 生结转现象，以此将准确反映出建筑施工工程的累积实 【２］巢华秀．浅议我国施工企业成本管理中的问题及对策［Ｊ］ ．际成本状况及累计开单结算金额状况。 中国外资．２０１２（１９）． 实践表明，施工过程中，通过比较“工程结算”科目 ｆ３１何艳．浅谈新形势下建筑施工企业财务管理的现状、问 余额和“工程施工”科目余额，可准确反映出施工单位资 题及对策［Ｊ１．中国外资．２０１２（１９）． 金占用状况，以便进行合理调用；施工竣工后，通过比较 ｆ４ 晓红．浅析建筑工程项目会计核算的规范性方法 中 “工程结算”科目余额和“工程施工”科目余额，可准确核 国外资．２０１２（１９）． 算施工单位资金使用状况，有助于施工单位确认建筑合 （作者单位：中铁十一局集团第一工程有限公司） ２９