{业务管理}民间非营利组织特定业务的成本核算

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第二十章预算会计和非营利组织会计

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第三节民间非营利组织特定业务的核算

一、捐赠收入的核算 （一）捐赠的概念

捐赠属于非交换交易的一种，通常是指某个单位或个人（捐赠人）自愿地将现金或其他资产无偿地转让给另一单位或个人（受赠人），或者无偿地清偿或取消该单位或个人（受赠人）的负债。

捐赠一般具有以下三个基本特征：

第一，捐赠是无偿地转让资产或者取消负债等； 第二，捐赠是自愿地转让资产或者取消负债等；

第三，捐赠交易中资产或劳务的转让不属于所有者的投入或向所有者的分配。 （二）捐赠收入的分类

捐赠收入是指民间非营利组织接受其他单位或者个人捐赠所取得的收入，应当视相关资产提供者对资产的使用是否设置了限制，分别对限定性收入和非限定性收入进行核算。

（三）捐赠承诺

捐赠承诺是指捐赠现金或其他资产的书面协议或口头约定等。捐赠承诺不满足非交互交易收入的确认条件。民间非营利组织对于捐赠承诺，不应予以确认，但可以在会计报表附注中作相关披露。

【例题6·单选题】关于民间非营利组织对于捐赠承诺，下列说法中正确的是（）。 A.应确认捐赠收入，并在会计报表附注中披露 B.应确认捐赠收入，但不在会计报表附注中披露

C.不应予以确认，但可以在会计报表附注中作相关披露 D.满足非交换交易收入的确认条件，应予以确认 【答案】C

【解析】民间非营利组织对于捐赠承诺，不应予以确认，但可以在会计报表附注中作相关披露。

（四）劳务捐赠

劳务捐赠是捐赠人自愿地向受赠人无偿提供劳务。对于民间非营利组织接受的劳务捐赠，不予确认，但应当在会计报表附注中作相关披露。

（五）捐赠收入的账务处理

民间非营利组织为了核算其接受其他单位或者个人捐赠所取得的收入，应当设置“捐赠收入”科目；并按照捐赠收入是否存在限制，在“捐赠收入”科目下设置“限定性收入”和“非限定性收入”明细科目分别核算限定性捐赠收入和非限定性捐赠收入。如果民间非营利组织存在多个捐赠项目，还可以结合具体情况，在“限定性收入”和“非限定性收入”明细科目下按照捐赠项目的不同设置相应的明细科目。

“捐赠收入”科目的贷方反映当期捐赠收入的实际发生额。在会计期末，应当将该科目中“非限定性收入”明细科目当期贷方发生额转入“非限定性净资产”科目，将该科目中“限定性收入”明细科目当期贷方发生额转入“限定性净资产”科目。期末结转后该科目应无余额。

注：对民间非营利组织的捐赠承诺、劳务捐赠都不予确认。 老师手写：

【例20一8】20×9年4月2日，某社会团体收到乙企业捐赠款项。协议规定． 乙企业向该社会团体捐赠54000元，应当在协议签订当日转入该社会团体银行账

户；该社会团体应当将这笔款项用于某项学术课题。账务处理如下： 借：银行存款54000

贷：捐赠收入——限定性收入54000

【例20—9】20×9年6月16日，X基金会与乙企业签订了一份捐赠协议。协议规定，自20×9年7月1日至20×9年12月31日，乙企业在此6个月的期间内每售出一件产品，即向X基金会捐赠1元钱，以资助贫困人员医疗救治，款项将在每月底按照销售量计算后汇至X基金会银行账户。同时，乙企业承诺，此次捐赠的款项不会少于600000元并争取达到元根据此协议，X基金会在20×9年7月底收到乙企业的捐赠款项90000元。X基金会的账务处理如下：

20×9年6月16日不满足捐赠收入的确认条件，不需要进行账务处理。 20×9年7月31日按照收到的捐赠金额 借：银行存款90000 贷：捐赠收入90000

20×9年8月至12月的每个月底，分别按照收到捐款金额，确认捐赠收入。分录同7月31日。

【例20—10】20×9年8月24日，某基金会与某乙企业签订了一份捐赠协议。协议规定，乙企业将向该基金会捐赠180000元，其中160000元用于资助贫困地区儿童；20000元用于此次捐赠活动管理，款项将在协议签订后20日内汇至基金会银行账户。根据此协议，20×9年9月12日，该基金会收到了乙企业捐赠款项180000元。20×9年10月9日，该基金会将160000元转赠给数家贫困小学，并发生了18000元的管理费用。20×9年10月14日，该基金会与乙签订了一份补充协议，协议规定，此次捐赠活动结余的2000元由该基金会自由支配。该基金会的账务处理如下：

20×9年8月24日，不满足捐赠收入的确认条件，不需要进行账务处理。， 20×9年9月12日，按照收到的捐款金额，确认捐赠收入。 借：银行存款l80000

贷：捐赠收入——限定性收入l80000

20×9年10月9日，按照实际发生的金额，确认业务活动成本。，

20×9年10月14日，部分限定性捐赠收入的限制在确认收入的当期得以解除． 将其转为非限定性捐赠收入。 借：捐赠收入——限定性收入2000 贷：捐赠收入——非限定性收入2000

【例20一11】20×9年9月12日，某民间非营利组织与乙企业签订了一份捐赠 协议。协议规定，乙企业将向该民间非营利组织捐赠420000元，用于成立一项奖 学金基金，款项将在协议签订后的20日内汇至该民间非营利组织银行账户，自 2010年开始每年以基金利息奖励乙企业所在城市的前l0名优秀学生，未经乙企业 允许不得动用基金本金，具体奖励金额将由双方根据累积基金利息另行商定。根据 此协议，20×9年9月30日，该民间非营利组织收到了乙企业捐赠的款项420000 元。假定自20×9年10月1日至20×9年l2月31日，该民间非营利组织共收到此 项基金的存款利息9000元。账务处理如下：

20×9年9月12日，不满足捐赠收入的确认条件，不需要进行账务处理。 20×9年9月30日，按照收到的捐款金额，确认捐赠收入。 借：银行存款420000

贷：捐赠收入——限定性收入420000

20×9年10月1日至20×9年12月31日，按照实际收到的利息金额．确认利

息收入。

【例20—12】20×9年12月31日，某民间非营利组织“捐赠收入”科目的账 面余额为480000元，其中，“限定性收入”明细科目的账面余额为320000元： “非限定性收入”明细科目的账面余额为l60000元。该民间非营利组织的账务处 理如下：

20×9年12月31日，将“捐赠收入”科目各明细科目的余额分别转入限定性 净资产和非限定性净资产。

借：捐赠收入——限定性收入320000 贷：限定性净资产320000

借：捐赠收入——非限定性收入l60000 贷：非限定性净资产160000

二、会费收入的核算

会费收入是指民间非营利组织根据章程等的规定向会员收取的会费。一般情况下，民间非营利组织的会费收入为非限定性收入，除非相关资产提供者对资产的使用设置了限制。民间非营利组织的会费收入通常属于非交换交易收入。 【例题7·多选题】关于会费收入，下列说法中正确的有（）。 A.民间非营利组织的会费收入通常属于非交换交易收入 B.一般情况下，民间非营利组织的会费收入为非限定性收入 C.一般情况下，民间非营利组织的会费收入为限定性收入 D.民间非营利组织的会费收入通常属于交换交易收入 【答案】AB

【解析】会费收入是指民间非营利组织根据章程等的规定向会员收取的会费。一般情况下，

民间非营利组织的会费收入为非限定性收入，除非相关资产提供者对资产的使用设置了限制。民间非营利组织的会费收入通常属于非交换交易收入。

【例20一13】某社会团体按照会员代表大会通过的会费收缴办法的规定，该社会团体的各单位会员应当按照上年度主营业务收入的‰交纳当年度会费，各个人会员应当每年缴纳300元会费，每年度会费应当在当年度1月1日至l2月31日缴纳；当年度不能按时缴纳会费的会员，将在下一年度的l月1日自动取消会员资格。假设20×9年1月至l2月，该社会团体每月分别收到单位会费210000元(均以银行转账支付)，个人会费6000元(均以邮局汇款支付)。账务处理如下： 借：银行存款210000 现金6000

贷：会费收入——非限定性收入——单位会费210000 ——个人会费6000

【例20—14】某社会团体按照会员代表大会通过的会费收缴办法的规定，该社会团体的个人会员应当每年缴纳450元会费，每年度会费应当在当年度l月1日至12月31日缴纳。假设20×9年1月1日，该社会团体收到某个人通过邮局汇款支付的会费l800元，该个人说明此款项是支付20×9年、2×10年、2×11年和2×12年四个年度的会费。该社会团体的账务处理如下：

20×9年1月1日，收到款项时： 借：现金l800

贷：预收账款——××l350

会费收入——非限定性收入——个人会费450

【例20一15】20×9年12月31日，某社会团体“会费收入”科目的账面余额

为123000元，均属于非限定性收入。将“会费收入”科目明细科目的余额转入非 限定性净资产。该社会团体的账务处理如下： 借：会费收入——非限定性收入123000 贷：非限定性净资产123000

三、业务活动成本的核算

业务活动成本是指民间非营利组织为了实现其业务活动目标、开展其项目活动或者提供服务所发生的费用。

民间非营利组织为了核算其为了实现其业务活动目标、开展其项目活动或者提供服务所发生的费用，应当设置“业务活动成本”科目。“业务活动成本”科目的借方反映当期业务活动成本的实际发生额。在会计期末，应当将该科目当期借方发生额转入“非限定性净资产”科目，期末结转后该科目应无余额。

【例20—16】20×9年8月5日，某社会团体对外售出杂志2万份，每份售价5元，款项已于当日收到(假定均为银行存款)，每份杂志的成本为4元。假定销售符合收入确认条件，不考虑相关税费。该社会团体的账务处理如下：

按照配比原则，在确认销售收入时，应当结转相应的成本。 借：银行存款l00000 贷：商品销售收入l00000

借：业务活动成本——商品销售成本80000 贷：存货80000

【例20一17】20×9年12月31日，某民间非营利组织“业务活动成本”科目的借方余额为230000元。该民间非营利组织的账务处理如下： 借：非限定性净资产230000

贷：业务活动成本230000

四、净资产的核算 （一）净资产概述

按照净资产是否受到限制，民间非营利组织净资产分为限定性净资产和非限定性净资产。

限制分为时间限制和用途限制，其中时间限制是指资产提供者或者国家有关法律、行政法规要求民间非营利组织在收到资产后的特定时期之内或特定日期之后使用该项资产，或者对资产的使用设置了永久限制；用途限制是指资产提供者或者国家有关法律、行政法规要求民间非营利组织将收到的资产用于某一特定的用途。

（二）限定性净资产的核算

民间非营利组织应当设置“限定性净资产”科目来核算本单位的限定性净资产，并可根据本单位的具体情况和实际需要，在“限定性净资产”科目下设置相应的二级科目和明细科目。

1.期末结转限定性收入

民间非营利组织限定性净资产的主要来源是获得了限定性收入（主要是限定性捐赠收入和政府补助收入）。期末，民间非营利组织应当将当期限定性收入的贷方余额转为限定性净资产，即将各收入科目中所属的限定性收入明细科目的贷方余额转入“限定性净资产”科目的贷方，借记“捐赠收入—限定性收入”、“政府补助收入—限定性收入”等科目，贷记“限定性净资产”科目。

【例20—18】20×9年11月5日，某捐资举办的民办学校获得一笔23000元的捐款，捐款人要求将款项用于奖励该校2×10年度科研竞赛的前十名学生。账务处 理如下：

(1)20×9年11月5日，收到捐款 借：银行存款23000

贷：捐赠收入——限定性收入23000

(2)20×9年12月31日，将捐赠收入结转限定性净资产 借：捐赠收入——限定性收入23000 贷：限定性净资产23000

【例20—19】沿用【例20一18】。该民办学校在20×9年12月7日，又得到一 笔元的政府实拨补助款，要求用于资助贫困学生。账务处理如下： (1)20×9年12月7日，收到补助款 借：银行存款l000000

贷：政府补助收入——限定性收入

(2)20×9年12月31日，将政府补助收入结转限定性净资产 借：政府补助收入——限定性收入 贷：限定性净资产l000000

2.限定性净资产的重分类

如果限定性净资产的限制已经解除，应当对净资产进行重新分类，将限定性净资产转为非限定性净资产，借记“限定性净资产”科目，贷记“非限定性净资产”科目。 【例20一20】沿用【例20一18】。假设该民办学校在2×10年10月将20×9年 收到的23000元捐款以现金的形式奖励给了科研比赛的前十名学生。该民办学校 的账务处理如下： 借：业务活动成本23000 贷：现金23000

借：限定性净资产23000 贷：非限定性净资产23000 （三）非限定性净资产的核算

民间非营利组织的净资产中除了限定性净资产之外的其他净资产，即为非限定性净资产。

1.期末结转非限定性收入和成本费用项目 （1）期末结转非限定性收入

期末，民间非营利组织应当将捐赠收入、会费收入、提供服务收入、政府补助收入、商品销售收入、投资收益和其他收入等各项收入科目中非限定性收入明细科目的期末余额转入非限定性净资产，借记“捐赠收入——非限定性收入”、“会费收入——非限定性收入”、“提供服务收入——非限定性收入”、“政府补助收入——非限定性收入”、“商品销售收入——非限定性收入”、“投资收益——非限定性收入”、“其他收入——非限定性收入”科目，贷记“非限定性净资产”科目。

（2）期末结转成本费用项目

在会计期末，民间非营利组织应当将业务活动成本、管理费用、筹资费用和其他费用的期末余额均结转至非限定性净资产，借记“非限定性净资产”科目，贷记“业务活动成本”、“管理费用”、“筹资费用”、“其他费用”科目。

2.限定性净资产的重分类

如果限定性净资产的限制已经解除，应当对净资产进行重新分类，将限定性净资产转为非限定性资产，借记“限定性净资产”科目，贷记“非限定性净资产”科目。

【例20—21】20×9年2月4日，某基金会取得一项捐款600000元，捐赠人限定将该款项用于购置化疗设备。2×10年1月12日，某基金会购入设备，价值550000元，2×10年2月19日，经与捐赠人协商，捐赠人同意将剩余的款项50000元留归该基金会自主使用。

（1）20×9年2月4日，取得捐赠 借：银行存款600000

贷：捐赠收入——限定性收入600000

(2)20×9年12月31日，将捐赠收入结转到限定性净资产 借：捐赠收入600000 贷：限定性净资产600000 (3)2×10年1月12日，购入设备 借：固定资产550000 贷：银行存款550000

由于该捐赠的限定条件已经满足，应当记录限定性净资产的重分类。 借：限定性净资产550000 贷：非限定性净资产550000

(4)2×10年2月19日，将限定性净资产进行重分类 借：限定性净资产50000 贷：非限定性净资产50000

有些情况下，资源提供者或者国家法律、行政法规会对以前期间未设置限制的资产增加时间或用途限制，应将非限定性净资产转入限定性净资产，借记“非限定净资产”科目，贷记“限定性净资产”科目。

3.调整以前期间非限定性收入、费用项目

如果因调整以前期间非限定性收入、费用项目而涉及调整非限定性净资产的，应当就需要调整的金额，借记或贷记有关科目，贷记或借记“非限定性净资产”科目。 【例20一22】20×9年5月16日，某基金会发现上一年度的一项无形资产摊销

6000元未记录。该基金会应当追溯调整20×8年度业务活动表中的管理费用(调 增6000元)，减少非限定性净资产期初数6000元。账务处理如下： 借：非限定性净资产(期初数)6000 贷：无形资产6000

会计期末，“非限定性净资产”科目的贷方余额，反映民间非营利组织历年积 存的非限定性净资产金额。

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